28 listopada 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyraził stanowisko, zgodnie z którym zmiana umowy (statutu) spółki komandytowo-akcyjnej skutkuje opodatkowaniem PCC wyłącznie wartości wnoszonego kapitału przekazanego następnie na kapitał zakładowy. W istocie jest to ważny wyrok dla właścicieli spółek komandytowo-akcyjnych, który w pewnym stopniu rozwiewa ich wątpliwości podatkowe.
Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje opodatkowanie m.in. czynności zmiany umowy spółki. Przez zmianę umowy spółki uważa się w przypadku spółek osobowych wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Natomiast w przypadku spółek kapitałowych przez zmianę umowy spółki rozumie się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
Ponadto ustawa o PCC definiuje, jakie spółki należy rozumieć przez spółki osobowe, a jakie przez spółki kapitałowe. Do spółek osobowych zalicza: spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną, do kapitałowych zaś spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską. Wątpliwości mogą pojawić się przede wszystkim w zakresie spółki komandytowo-akcyjnej, która mimo, że jest zaliczana do spółek osobowych (również przez kodeks spółek handlowych), to jednak posiada elementy spółki kapitałowej. Zatem nietrudno dojść do wniosku, że opodatkowanie pewnych czynności PCC może sprawiać problem.
Opodatkowanie kapitału zakładowego i kapitału zapasowego
Takie wątpliwości powzięła spółka komandytowo-akcyjna, która planowała dokonać podwyższenia kapitału zakładowego poprzez emisję nowych akcji. Łączna cena emisyjna za akcje ma być wyższa niż kwota przekazana na kapitał zakładowy, w związku z czym powstałą nadwyżkę spółka ma wpłacić na kapitał zapasowy. Zastanawiała się, czy kwota przekazana zarówno na kapitał zakładowy jak i na kapitał zapasowy powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jej zdaniem opodatkowaniu podlega tylko kwota przekazana na kapitał zakładowy. Z orzecznictwa zarówno sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że spółka komandytowo-akcyjna powinna być traktowana jak spółka kapitałowa dla potrzeb podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z czym opodatkowaniu PCC podlegać będzie tylko kwota podwyższenia kapitału zakładowego. Do podstawy opodatkowania nie wlicza się wartości wkładu akcjonariusza, która zostanie przekazana na kapitał zapasowy.
Dyrektor KIS nie zgodził się ze spółką. Uznał, że opodatkowana będzie całość – zasadniczo spółka komandytowo-akcyjna jest opodatkowana tak jak spółka osobowa, wyjątkiem są czynności restrukturyzacyjne. Zatem w przypadku zmiany umowy spółki komandytowo-akcyjnej poprzez emisję nowych akcji i przekazanie otrzymanych wpłat częściowo na kapitał zakładowy, częściowo zaś na kapitał zapasowy, opodatkowana zostaje wartość wszystkich wniesionych wkładów powiększających majątek spółki, bez względu na rodzaj kapitału, na jaki są wnoszone (zgodnie z przepisami ustawy o PCC właściwymi dla spółek osobowych). Takie stosowanie przepisów nie narusza postanowień dyrektywy Rady UE 2008/7/WE, na którą powołała się spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Stanowisko wyższej instancji rozstrzygające dylemat spółki
Z takim stanowiskiem fiskusa nie zgodził się jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Odwołał się do orzecznictwa NSA, z którego wynika, że spółkę komandytowo-akcyjną należy uznawać za spółkę kapitałową w rozumieniu dyrektywy Rady UE 2008/7/WE dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału. Również TSUE w wyroku z 22 kwietnia 2015 r. (sygn. C-357/13) wskazał, że polską spółkę komandytowo-akcyjną uznaje się za spółkę kapitałową, nawet jeżeli tylko część jej kapitału i członków może spełnić przesłanki przewidziane w art. 2 ust. 1 wskazanej dyrektywy. Przepis ten obejmuje podmioty służące takim samym celom gospodarczym jak spółki kapitałowe, nawet gdy tylko część udziałów w kapitale lub majątku spółki może być przedmiotem transakcji na giełdzie lub tylko część członków ma prawo zbyć udziały osobom trzecim (bez uzyskania uprzedniego upoważnienia) i odpowiada za długi spółki tylko do wysokości swoich udziałów.
W rezultacie WSA w Gdańsku stwierdził, że przy zmianie umowy (statutu) spółki komandytowo-akcyjnej opodatkowaniu podlegać będzie jedynie wartość wnoszonego kapitału przekazana na kapitał zakładowy – zgodnie z przepisami ustawy o PCC właściwymi dla spółek komandytowych. W tym wypadku nie będzie miał zastosowania art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC, definiujący czynność zmiany umowy spółki osobowej.
Jak wynika z powyższego, pomimo jednolitego stanowiska sądów administracyjnych w kwestii opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wkładów wnoszonych na kapitał zapasowy przez spółki komandytowo-akcyjne, organy podatkowe dalej próbują przeforsować swoje stanowisko w zakresie konieczności opodatkowania podwyższenia kapitału zapasowego. Mimo, że tego typu sprawa raczej byłaby wygrana przed sądem, to jednak upieranie się fiskusa „przy swoim” może niepotrzebnie spowodować dodatkowe koszty i czas poświęcony na rozstrzyganie tej kwestii.
wyrok WSA w Gdańsku z 28 listopada 2023 r. sygn. I SA/Gd 829/23
Podstawa prawna:
ustawa z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 170)
